152 SERİ NO'LU GELİR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ(*)

Zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı ve müteselsil sorumlulukla ilgili hususlar 151 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmıştı. Ancak uygulamada ortaya çıkabilecek tereddütlerin giderilebilmesi, tevkifat ve müteselsil sorumlulukla ilgili düzenlemelere daha geniş çapta işlerlik kazandırılabilmesi gayesiyle Bakanlığımızca, tevkifata ve müteselsil sorumluluğa ilişkin usul ve esaslar bu Tebliğle yeniden belirlenmiştir. 1. Zirai Ürünlerin Her Safhadaki Alım Bedelleri Üzerinden Tevkifat Yapma Zorunluluğu : Bu Genel Tebliğin yayımlandığı tarihten itibaren, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin (A) fıkrasında yazılı kişi, kurum ve kuruluşlar, hangi safhada olursa olsun satın aldıklan zirai ürünlerin (işlenmiş olantar dahil; meselâ elyaf pamuk, yıkanıp temizlenmiş buğday, elekten geçirilip paketlenmiş mercimek, nohut, kuru fasulye, paketlenmiş meyve ve sebze gibi) alış bedelleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapacak ve süresinde ilgili vergi dairesine yatıracaklardır. Daha önce yayımlanan 151 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde çiftçilerden satın alınan zirai ürün bedelleri üzerinden yapılan tevkifatın yanısıra, çiftçi dışındaki kişilerden yapılan zirai ürün alımlarında da müteselsil sorumluluğun dışında kalmak isteyenlerin tevkifat yapacakları açıklanmıştır. Bu Genel Tebliğle Vergi Usul Kanununun 11. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, 151 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan esaslarda bazı değişiklikler yapılmaktadır. Bu esaslara göre, Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin (A) fıkrasında yer alan kişi ve kurumlar, bundan böyle çiftçiden ve çiftçi dışındaki kişi ve kuruluşlardan (destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları ve benzeri kurumlardan alınanlar hariç) satın aldıkları zirai ürün bedelleri üzerinden her safhada gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar. Tevkif edilen bu vergilerin zamanında ilgili vergi dairesine beyan edilmesi ve yatırılması ile bu kurum, kuruluş ve kişilerin bu alımlardan doğan vergi sorumlulukları sona erecektir. Zirai ürün alımı yapan kurum, kuruluş ve kişilerin, satın almış oldukları bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatını yapmamaları halinde, ödenmeyen vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden kendileri sorumlu olacaklardır. Bilindiği üzere Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin (A) fıkrasında yer alan ve vergi tevkifatı yapmak zorunda olan kişi, kurum ve kuruluşlar şunlardır : _ Kamu idare ve müesseseleri, _ İktisadi kamu müesseseleri, _ Sair kurumlar, _ Ticaret şirketleri, _ Kooperatifler, _ İş ortaklıkları, _ Dernek ve vakıflar, _ Dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, _ Menkul kıymetler yatırım fonu yönetenler, _ Gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, _ Zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tesbit eden çiftçiler. Yukarıda yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere, zirai ürünlerin sadece çiftçilerden alınması sırasında değil, çiftçi dışında kalan kişi ve kuruluşlardan alımı sırasında da tevkifat yapılacaktır. 2. Gelir Vergisi Tevkifatının Yapılmayacağı Durumlar : Destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşlarından zirai ürün satın alanların, bu ürünlerle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatı yapma sorumluluğu bulunmamaktadır. Ancak bu ürünlerin daha sonraki safhalardaki alım-satımında ise Tebliğin 1. bölümünde yer alan açıklamalar çerçevesinde tevkifat yapılacağı tabiidir: ÖRNEK 1 : Tacir (A), Toprak Mahsulleri Ofisinden 100 ton bugday. 500 ton mercimek satın almıştır. Tacir (A), Ofisten satın aldığı bu ürünleri bir müddet sonra Tacir (B)'ye satmıştır. Bu durumda Tacir (A), ofisten satın aldığı zirai ürünlerle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatı yapmayacaktır. Söz konusu ürünlerin Tacir (B)'ye satışı esnasında ise Tacir (H), Tacir (A)'ya yaptığı ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yaparak ilgili vergi dairesine yatıracaktır. Öte yandan, Et Balık Kurumu, Tarım İşletmeleri Genel Müdürlüğü, Üniversite gibi kamu kuruluşları bu Tebliğin uygulaması açısından Bakanlığımızca destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları gibi kabul edilmektedir. Bu nedenle bu kurum ve kuruluşlardan zirai ürün satın alanlar, söz konusu zirai ürünlerle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatı yapmayacaklardır. ÖRNEK 2 : Tacir (C), Tarım İşletmelerinden 50 ton buğday, Ziraat Fakültesinden 500 adet koyun satın almıştır. Tacir (C) daha sonra bu ürünleri İhracatçı (D)'ye satmıştır. Yukarıdaki 1 numaralı örnekte olduğu gibi Tacir (C), gerek Tarım İşletmelerinden, gerek Ziraat Fakültesinden satın aldığı bu zirai ürünlerle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatı yapmayacaktır. Söz konusu ürünlerin İhracatçı (D)'ye satışı esnasında ise (D) tarafından gelir vergisi tevkifatının yapılacağı tabiidir. 3. Kiralanan Sınai İşletmelerde Zirai Ürün İşleyenlerle İlgili Müteselsil Sorumluluk : Bir fabrikayı kiralamak suretiyle zirai ürünü işleyen mükellefler, satın aldıkları zirai ürünler için gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar. Bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapılmamış olması halinde, kiralanan sınai işletmenin sahip ve yöneticileri de ödenmemiş vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden müteselsilen sorumlu tutulacaklardır. 4. Çiftçilerin ve Nihai Tüketicilerin Müteselsil Sorumluluk Karşısındaki Durumu : Çiftçilerin, sattıkları zirai ürünler için müteselsil sorumlulukları olmadığı gibi, nihai tüketicilerin de müteselsil sorumluluğu söz konusu olmayacaktır. 5. Tevkif Edilen Verginin Belgelerde Gösterilmesi ve Mahsubu : a) Tevkif Edilen Verginin Düzenlenecek Belgelerde Gösterilmesi : Gelir vergisinden muaf çiftçiler ile götürü gider usulüne tabi çiftçilerden satın alınan zirai ürünlerle ilgili olarak düzenlenecek müstahsil makbuzlarından, satın alınan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden tevkif edilen gelir vergisi eskiden olduğu gibi ayrıca gösterilecektir. Aynı şekilde, sattıkları zirai ürün bedelleri üzerinden vergi tevkifatı yapılan ve kazançlar gerçek usulde tespit edilen mükellefler de tevkif edilen bu vergi ile Savunma Sanayii Destekleme Fonu'nu (S.S.D.F.) düzenleyecekleri faturalarda ayrıca göstereceklerdir. ÖRNEK : Gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olan ve zirai ürün alım-satımı ile uğraşan Tacir (A), (B) fabrikasına 10.000.000 liralık buğday satmıştır. (B) fabrikası bu ürün alımı ile ilgili olarak gelir vergisi tevkifatını yapmıştır. Bu durumda tacir (A)'nın düzenleyeceği faturada aşağıdaki bilgiler yer alacaktır. _ Zirai ürün (buğday) satış bedel......................:.............10.000.000,_TL. _ Katma değer vergisi (10.000.000 % 3 ) .......:...........+ 300.000,_TL. _ TOPLAM 10.300.000,_TL. _ Gelir Vergisi Tevkifatı (10.000.000 x % 4 ) ..:.........._ 400.000,_TL. 9.900.000,_TL. _ S.S.D.F. (400.000 x % 4 ) ..............................:........_ 16.000,_TL. 9.884.000,_TL. Bu örneğe göre, (B) fabrikasının tacir (A)'ya ödeyeceği miktar 9.884.000 liradır.b) Tevkif Yoluyla Alınan Vergilerin Mahsubu : Yukarıda da açıklandığı üzere, zirai ürünlerin alım-satıma konu olduğu her safhada, alıcılara, bu Tebliğle tevkifat yapma zorunluluğu getirilmiştir. Bu uygulamanın mükerrer vergilemeye yol açmaması için tevkif edilen vergiler; aşağıda belirtilen esaslara göre mahsup edilebilecektir. aa) Çiftçilere yapılan ödemelerden, tevkif edilen vergilerin mahsubu : Küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçiler tarafından satılan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin 13 numaralı bendi uyarınca yapılan gelir vergisi tevkifatının, çiftçiye veya tevkifatı yapanlara red ve iadesi mümkün değildir. Küçük çiftçi muaflığından yararlananlar yıllık gelir vergisi beyannamesi vermediklerinden bu vergi, çiftçinin nihai vergisi olacaktır. ÖRNEK 1 : Küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçi (A), tacir (B)'ye 1988 yılında 8.000.000 liralık zirai ürün satmış ve bu ürünlerin alış bedeli üzerinden tacir (B) tarafından 320.000 lira tutarında gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Çiftçi (A) muaflıktan yararlandığı için yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeyecek ve tevkif edilen gelir vergisi çiftçi (A)'nın nihai vergisi olacaktır. Diğer taraftan, küçük çiftçi muaflığından yararlanamayan çiftçilerin satışını yaptıkları zirai ürünün alış bedeli üzerinden aynı madde hükmüne göre yapılan gelir vergisi tevkifatı (ödenmiş olması şartıyla) bu çiftçilerce Gelir Vergisi Kanununun 121. maddesi hükmüne göre yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilebilecektir. Ancak, mahsubu yapılan miktarın hesaplanan gelir vergisinden fazla olması halinde, mahsup fazlasının mükellefe red ve iadesi yapılmayacaktır. ÖRNEK 2 : Zirai faaliyetten elde ettiği kazanç nedeniyle yıllık beyanname vermek zorunda olan çiftçi (B), tacir (C)'ye 40.000.000 liralık zirai ürün satmış ve bu ürünlerin alış bedeli üzerinden tacir (C) tarafından l.600.000 lira tutarında gelir vergisi tevkifatı yapılmış ve vergi dairesine yatırılmıştır. Çiftçi (B), tevkif edilen 1.600.000 lirayı, verdiği yıllık beyannameye göre hesaplanan gelir vergisinden mahsup edebilecektir. Zirai ürünlerin satın alınması sırasında, alış bedeli üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı, bu tevkifatı yapmak zorunda olanlar tarafından beyan edilecek ve vergi dairesine yatırılacaktır. Tevkif edilen ve vergi dairesine yatırılması zorunlu olan bu vergilerin, zirai ürünü satın alanların vergi borçlarına hiçbir şekilde mahsup edilmesi mümkün değildir. ÖRNEK 3 : Yukarıdaki 2 numaralı örnekte yer alan tacir (C) tarafından tevkif edilen gelir vergisi, vergi dairesine yatırılacaktır. Bu vergi, tacir (C)'nin hiçbir vergi borcuna mahsup edilmeyeceği gibi kendisine red ve iade de yapılmayacaktır. bb) Çiftçi dışındaki kişi ve kurumlara yapılan ödemelerden tevkif edilen vergilerin mahsubu : Zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişi ve kurumlardan satın alınması sırasında yukarıda Tebliğin 1. bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde satın alanlarca tevkif edilen ve vergi dairesine ödenen vergilerin, bu zirai ürünleri satan kişi ve kurumlarca Gelir Vergisi Kanununun 121. maddesi ve Kurumlar Vergisi Kanununun 44. maddesi hükümlerine göre, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden mahsubu mümkündür. Ancak, mahsup edilebilecek miktarın, hesaplanan vergiden fazla olması halinde, mahsup fazlasının mükellefe red ve iadesi yapılmayacaktır. Bu mahsubun yapılabilmesi için zirai ürünleri satan kişi ve kurumların satışını yaptıklan zirai ürünlerin, kendileri tarafından satın alınması sırasında yapılması gereken gelir vergisi tevkifatının yapılmış ve vergi dairesine yatırılmış olması zorunludur. ÖRNEK : Tacir (B) küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçi (A)'dan 5.000.000 liralık zirai ürün satın almış ve bu zirai ürün bedeli üzerinden 200.000 lira vergi tevkif ederek vergi dairesine yatırmıştır. Tacir (C), tacir (B) den 4.000.000 liralık zirai ürün satın almış ve zirai ürün bedeli üzerinden 160.000 lira gelir vergisi tevkif ederek vergi dairesine yatırmıştır. Tacir (D), tacir (C)'den 6.000.000 liralık zirai ürün satın almış ve zirai ürün bedeli üzerinden 240.000 lira gelir vergisi tevkif ederek vergi dairesine yatırılmıştır. Bu durumda mahsup işlemleri aşağıdaki gibi olacaktır. 1. Çiftçi (A), küçük çiftçi muaflığından yararlandığı için beyanname vermeyecektir. Ancak kendisine yapılan ödemelerden tevkif yoluyla kesilen 200.000 lira vergi, tacir (B) tarafından süresinde beyan edilecek ve vergi dairesine yatırılacaktır. 2. Tacir (B), sattığı zirai ürün dolayısıyla kendisine yapılan ödemelerden tevkif edilen 160.000 lira vergiyi, vereceği yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edebilecektir. (B)'nin çiftçi (A)'ya yaptıgı ödemelerden tevkif ettiği 200.000 lirayı ise mahsup etmesi mümkün değildir. Tacir (B)'nin kendisine yapılan ödemelerden tevkif edilen 160.000 lira vergiyi mahsup edebilmesi için, bu verginin tevkifatı yapanlarca vergi dairesine yatırılmış olması, ayrıca çiftçi (A)'dan satın almış olduğu zirai ürünün alış bedeli üzerinden tevkif ettiği vergiyi de ilgili vergi dairesine yatırmış olması gerekmektedir. 3. Tacir (C) kendisine yapılan ödemelerden tevkif edilen 240.000 lira vergiyi, bu verginin tevkifatı yapanlarca vergi dairesine ödenmesi kaydıyla vereceği yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden yukarıdaki esaslara göre mahsup edebilecektir. 4. Tacir (D), tacir (C)'den satın almış olduğu zirai ürün bedeli üzerinden tevkif ettiği 240.000 liralık vergiyi, vergi dairesine yatıracak ancak yatırmış olduğu bu vergiyi, vereceği yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edemeyecektir. Öte yandan bu verginin kendisine red ve iadesi de mümkün değildir. cc) Zirai ürün satışı dışında başka faaliyetleri de bulunan kişi ve kurumlara yapılan ödemelerden tevkif edilen vergilerin mahsubu : Zirai ürün satışı yapan kişi ve kurumların, zirai ürün satışı dışında başka faaliyetlerinin de bulunması halinde, bu mükelleflerin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan vergiden zirai ürün satışı nedeniyle mahsup edebilecekleri miktar, zirai ürün satışından elde ettikleri kazançlara isabet eden vergi kadar olacaktır. Diğer bir anlatımla, ürünü satan mükellefler tarafından beyan edilen kazanç ve iratlar üzerinden hesaplanan vergiden, sadece zirai ürün satışından elde edilen kazanca isabet eden vergi kadar mahsup yapılabilecektir. Öte yandan gerek gerçek kazanç usulünde vergilendirilen çiftçiler, gerekse zirai ürün ticareti ile uğraşan ve dahili tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler, bu satışlar dolayısıyla kendilerine yapılan ödemelerden tevkif edilen gelir vergisini, 148 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan esaslar çerçevesinde hesaplanan dahili tevkifat tutarında mahsup edebileceklerdir. ÖRNEK 1 : Zirai ürün alım-satımı ve dayanıklı tüketim malı ticareti ile uğraşan mükellef (F)'nin 1988 yılı beyanına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir. _ Mükellefin 1988 yılı ile ilgili olarak beyan ettiği toplam gelir vergisi matrahı 18.000.000 liradır. Bunun 12.000.000 lirası zirai ürün alım-satımından, 6.000.000 lirası ise dayanıklı tüketim malı ticaretinden doğmuştur. _ Zirai ürün satışı dolayısıyla tevkif edilen gelir vergisi ise 4.000.000 liradır. _ Mükellefin yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan toplam gelir vergisi de 5.550.000 liradır. _ Mükellef 1988 yılı içinde dahili tevkifat tutarı olarak 3.500.000 lira hesaplamış olup, bu tutardan tevkif suretiyle ödenen ve yukarıda belirtilen 4.000.000 lira tutarındaki gelir vergisinin 3.500.000 lirasını mahsup ettiğinden, ödenecek dahili tevkifat kalmamıştır. Bu verilere göre, yıllık beyannamede gösterilen kazançlar üzerinden hesaplanan verginin, zirai ürün satışından elde edilen kazanca isabet eden kısmı, aşağıdaki gibi hesaplanacaktır. (Not : Örnekte S.S.D.F. hesaplaması ihmal edilmiştir.) (Zirai Ürün Satışına (Hesaplanan Ait Safi Kazanç) X Yıllık Gelir Vergisi) = Yıllık Verginin Zirai Ürün Vergiyi Tabi Gelir Satışına İsabet Eden Kısmı (Matrah) (12.000.000) X (5.550.000) = 3.700.000 lira. (18.000.000) Bu durumda mükellef (F), 1988 yılında beyan ettiği 18.000.000 liralık toplam gelir üzerinden hesaplanan 5.550.000 lira vergiden, zirai ürünün satışı dolayısıyla tevkif yoluyla ödenen 4.000.000 liranın tamamını mahsup edemeyecektir. Mükellef (F), yıllık gelir vergisinin sadece zirai ürün satışına isabet eden kısmı olan 3.700.000 lirayı mahsup edebilecektir. Sonuç olarak mükellef (F), mahsuptan sonra kalan (5.550.000 _ 3.700.000) = 1.850.000 lira vergiyi ödeyecektir. ÖRNEK 2 : Yukarıdaki örnekte yer alan mükellef (F) nin 1988 yılı içerisinde hesapladığı dahili tevkifat tutarının 3.500.000 lira değilde, 4.500.000 lira olduğunu varsaydığımızda, hesaplama aşağıdaki şekilde olacaktır. Birinci örnekte de görüldüğü gibi, mükellefin toplam geliri üzerinden hesaplanan vergisinden, mahsup edebileceği zirai ürün satışına isabet eden kısmı 3.700.000 liradır. Mükellef (F), tevkif yoluyla ödediği 4.000.000 lira tutarındaki vergiye ilave olarak (4.500.000,_ TL. dahili tevkifat tutarı 4.000.000,_ TL. zirai ürün satışı dolayısıyla tevkif edilen gelir vergisi =) 500.000 lira da dahili tevkifat hesapladığından, 500.000 lirayı hesaplanan vergiden mahsup edebilecektir. Dolayısıyla mahsup edilecek toplam tutar (3.700.000 + 500.000) = 4.200.000 lira olacak ve (5.550.000 _ 4.200.000 = ) 1.350.000 lira vergi ödenecektir. 6. Yıllık Beyannameye Eklenecek Belge : Mükellefler, kendilerine yapılan ödemelerden tevkif edilen vergileri, tevkif edenin adı, soyadı, ünvanı, adresi, bağlı olduğu vergi dairesi, hesap numarası ve kendilerine yapılan ödeme tutarı ile tevkif edilen vergilerin miktarını bir tablo halinde yıllık beyannamelerine eklemek zorundadırlar. Öte yandan, mükelleflerin satın almış oldukları zirai ürünlerle ilgili olarak tevkif ettikleri vergileri muhtasar beyanname ile eki tabloyu eksiksiz doldurarak vergi dairesine verecekleri tabiidir. Tebliğ olunur. (*) 16.8.1998 tarihinde yayımlanan 153 seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yürürlükten kaldırılmıştır.