155 SERİ NO'LU GELİR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ(*)

Bakanlığımıza yapılan başvurulardan zirai ürün alımlarında müteselsil sorumluluk uygulaması konusunda bazı tereddütler olduğunun anlaşılması ve zirai kazancın götürü gider usulüne göre tesbiti ile ilgili hasılat haddinin yeniden tespit edilmesi nedeniyle, aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.1. Zirai Kazancın Tesbitinde Götürü Gider Esasının Uygulanması : 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 53. maddesinde, yıllık zirai hasılat tutarları 4 milyon lirayı aşmayan çiftçilerin, kazançlarının götürü gider usulüne göre tespit edileceği hükme bağlanmış ve bu tutar, daha sonra 23/12/1983 tarih ve 83/7518 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 1983 ve müteakip yıl hasılatına uygulanmak üzere 12 milyon liraya yakseltilmiştir. Öte yandan, 30/12/1988 gün ve 20035 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 28/12/1988 tarih ve 88/13642 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile sözü edilen 12 milyon liralık had, 1/1/1988 tarihinden itibaren elde edilen hasılata uygulanmak üzere, 16 milyon liraya yükseltilmiştir. Bu nedenle, 1/1/1988 tarihinden itibaren zirai hasılatı 16 milyon lirayı aşmayan çiftçiler, diledikleri takdirde kazançlarını defter tutmaksızın götürü gider usulüne göre tespit edebileceklerdir. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun 53. maddesine 3239 sayılı Kanunla eklenen hüküm uyarınca, satışlarının tamamı üzerinden tevkif yoluyla vergi ödeyen çiftçiler, ötedenberi hasılat tutarlarına bakılmaksızın (16 milyon lirayı aşmış olanlar dahil) götürü gider usulüne göre vergilendirilebilmektedirler, 2. "Emanet Usulü" Diye Anılan Usulle Yapılan Zirai Ürün Teslimlerinde Vergi Tevkifatı : Bakanlığımıza yapılan başvurulardan, bazı çiftçilerin ürünlerini, bedelini daha sonra kesin olarak hesaplanmak üzere, "emanet usülü" olarak adlandırılan bir usulle alıcıları teslim ettikleri ve bu şekilde teslim edilen zirai ürün bedelleri üzerinden vergi tevkifatı yapılıp yapılamayacağı konusunda tereddüte düşüldüğü anlaşılmıştır. Bilindiği üzere, Borçlar Kanununun 463. maddesinde, emanet (vedia) aktinin, bir menkul malın aynen geri alınmak üzere muhafazasını sağlamak için bir kimseye teslimini düzenleyen bir akit olduğu hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, "emanet"in sözlük anlamı, bir eşyanın, korunmak ve daha sonra aynen geri alınmak üzere birine ya da bir yere bırakılmasıdır. Buna göre, bir malın emaneten birine tesliminden söz edilebilmesi için, bu malın emaneten bırakıldığı yerde mahafaza edilmesi ve daha sonra da bırakılan malın aynen geri alınması gerekmektedir. "Emanet Usulü" adı verilen usulle zirai ürün teslimlerinde ise, zirai ürün alıcıya teslim edilmekte, bu ürünün fiyatı ileriki tarihlerde belirlenmekte ve kesin hesaplaşma bu tarih İtibariyle yapılmaktadır. Bu şekilde teslim edilen zirai ürünün teslim eden tarafından geri alınması, alıcı tarafından da iadesi, söz konusu olmamaktadır. Bu açıklamalara göre, "emanet usulü" adı verilen usulle zirai ürün teslimlerinde satış, teslim tarihi itibariyle gerçekleşmektedir. Bu nedenle bu tür satışların, "emanet usulü" ile mal teslimi olarak kabul edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, "emanet usulü" adı altında yapılan zirai ürün teslimlerinde de satış tam anlamıyla gerçekleşmekte ve vergi tevkifatının da zirai ürünün teslimi tarihinde yapılması gerekmektedir. Bu şekilde yapılan zirai ürün teslimlerinde, tevkifat matrahı, zirai ürünün teslim tarihindeki satış bedeli; bu bedelin belli olmaması halinde ise emsal bedeli olacaktır. Öte yandan, "emanet" adı verilen usulle teslim edilen zirai ürünlerle ilgili kesin hesabın yapıldığı sırada, daha önce tevkifata tabi tututan miktarların üzerinde ilave bir ödemenin yapılması halinde, ortaya çıkan bu fark üzerinden de vergi tevkifatının yapılacağı tabiidir. Bu ödemeyle ilgili olarak düzenlenecek müstahsil makbuzunda, daha önce tevkifata tabi tutulan kısım, ilgili müstahsil makbuzuna atıf yapılarak, toplam ödemeden düşülecek ve böylece, ödeme farkı üzerinden vergi tevkifatı yapılacaktır. ÖRNEK 1: Manisa İlinde bulunan çiftçi (A), ürettiği pamuğun 2 tonunu 10/2/1989 tarihinde (B) tüccarına "emanet" adı verilen usulle teslim etmiştir. Tüccar (B), (A)'dan emanet adı verilen usulle teslim aldığı pamuğun, teslim tarihindeki borsada alım-satım bedeli olarak ortaya çıkan 5.000.000 lirayı,emsal satış bedeli olarak dikkate alacaktır. Bu bedel üzerinden teslim tarihi itibariyle 200.000 lira vergi tevkifatı yapacak ve bu teslimle ilgili müstahsil makbuzunu düzenliyecektir. Tevkif edilen bu vergi, tüccar (B) tarafından muhtasar beyanname ile beyan edilerek, süresi içinde ilgili vergi dairesine ödenektir. ÖRNEK 2: Örnek (1)'de yer alan ve yukarıda belirtilen tarihte emanet adı verilen usulle teslim edilen 2 ton pamuğun kesin hesabı 12/5/1989 tarihinde yapılmıştır. Kesin hesaplaşmada 2 ton pamuğun bedeli 6.000.000 lira olarak belirlenmiştir. Tüccar (B) daha önce düzenlediği müstahsil makbuzunun tarih ve numarasını, kesin hesaplaşmada düzenlediği müstahsil makbuzunda belirterek, daha önce tevkifata tabi tutulan 5.000.000 liralık kısmı, kesin hesaplaşmada ortaya çıkan bedelden düşmek suretiyle kalan (6.000.000 - 5.000.000 =) 1.000.000 liralık fark üzerinden ayrıca, 40.000 lira vergi tevkifatı yapacaktır. Tevkif edilen bu vergi, süresi içinde beyan edilerek ilgili vergi dairesine ödenecektir. 3. Kamu Kurum ve Kuruluşları ile Vergi Tevkifatı Yapmak Zorunda Olan Diğer Kuruluşların Satın Aldıklan Zirai Ürünlerde Vergi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk : 16/8/1988 gün ve 19901 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, 153 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 1. bölümünde, destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşlarının, 2. bölümünde destekleme alımı yapmayan ancak, zirai ürün işleyen veya imalatçı olmamakla beraber faaliyet konusu itibariyle zirai ürün alımında bulunan kamu kurum ve kuruluşlarının, 3. bölümünde de 1. ve 2. bölümler kapsamına girmeyen kurum, kuruluş ve kişilerin zirai ürün alımlarında yapacakları vergi tevkifatının esasları ve müteselsil sorumluluk uygulaması açıklanmıştı. Bakanlığımıza intikal eden olaylardan bazı kamu kurum ve kuruluşları ile bazı özel kişiler ve kuruluşların, sözü edilen Genel Tebliğin 6. bölümünde yer alan, nihai tüketicilerin satın aldıkları zirai ürün bedelleri üzerinden vergi tevkifatı yapılmaması, esasından hareketle, kendilerini tüketici olarak gördükleri ve yemekhanelerinin mutfaklarında veya diğer ihtiyaçlarında kullanmak üzere satın aldıkları zirai ürün bedelleri üzerinden vergi tevkifatı yapıp yapmayacakları konusunda tereddüte düştükleri anlaşılmıştır. Sözü edilen Genel Tebliğde belirtilen nihai tüketiciler, zirai ürünleri ticari, mesleki veya zirai işletme dışında ve zati ihtiyaçlarında kullanmak amacıyla satın alan gerçek kişilerdir. Bu bakımdan, sözü edilen kurum, kuruluş ve kişilerin yemekhane mutfaklarında veya diğer ihtiyaçlarda kullanmak üzere, zirai ürün satın almaları halinde de vergi tevkifatı yapmaları gerekmektedir. Söz konusu zirai ürünlerin, destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları ile destekleme alımı yapmayan ancak, zirai ürün işleyerek imalat faaliyetinde bulunan kamu kurum ve kuruluşları ve imalatçı olmamakla beraber faaliyet konusu itibariyle zirai ürün alım-satımında bulunan kamu kurum ve kuruluşlarından satın alınması halinde ise vergi tevkifatı yapılmayacaktır. Öte yandan, müteselsil sorumluluktan kurtulmak amacıyla yapılacak vergi tevkifatı açısından, zirai ürünün satın alındığı kişinin çiftçi olup olmamasının veya kuruluşun ünvanının, hukuki yapısının bir önemi bulunmamaktadır. Diğer, taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 100. maddesinde, "Genel bütçeye dahil idare ve müesseler yaptıkları vergi tevkifatı için beyanname vermezler" hükmü yer almıştır. Bu hüküm uyarınca, genel bütçeye dahil kamu kurumları, satın almış oldukları, zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden tevkif ettikleri vergiler için muhtasar beyanname vermeyecekler, ancak bu vergileri vergi gelirleri, hesabında göstereceklerdir. ÖRNEK 1: Genel bütçeye dahil (A) Kurumu, yemekhanesinde tüketmek amacıyla (B) Komisyoncusundan zirai ürün satın almıştır. Bu alış işlemi nedeniyle (A) Kurumu, (B) Komisyoncusuna yapmış olduğu ödemeden gelir vergisi tevkifafı yapacaktır. Bu işleme ilişkin fatura (B) Komisyoncusu tarafından 153 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğindeki örneğe uygun olarak düzenlenecektir. ÖRNEK 2 : Genel bütçeye dahil (C) Kurumu, destekleme alımı yapmakla görevli (D) Kurumundan kahvaltılık zeytin almıştır: (C) Kurumu, bu alış nedeniyle (D) Kurumuna yaptığı ödemeden tevkifat yapmayacaktır. 4. Müteselsil Sorumluluk Çerçevesinde Tevkif Edilen Vergilerin Mahsubu : Zirai ürün bedelleri üzerinden yapılan vergi tevkifatının, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden ne şekilde mahsup edileceği, daha önce yayımlanan 153 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde örnekler de verilmek suretiyle açıklanmış bulunmaktadır. Zirai ürün bedelleri üzerinden yapılan vergi tevkifatının mahsubuna ilişkin işlemlerin, sözü edilen Tebliğe göre yapılmasına devam edilecektir. Ancak, zirai ürün alım-satım işi yapan kişi ve kuruluşların, sattıkları zirai ürün bedelleri üzerinden tevkif edilen vergiler, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergilerden mahsup edilebilecektir. Bu mahsup işleminin yapılabilmesi için, zirai ürün satışı nedeniyle kendisine yapılan ödemeden alıcı tarafından tevkif edilen verginin ödendiğine ilişkin belgenin, beyannameye kesinlikle eklenmesi gerekir. Öte yandan, çiftçiler dışında kalan kişilerin, sattıkları zirai ürün (işlenmiş olanlar dahil) bedelleri üzerinden tevkif edilen vergilerin, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden fazla olması halinde bu tutar, ödenmiş olmak kaydıyla genel hükümler çerçevesinde mükelleflerin diğer vergi borçlarına mahsup edilebilecektir. Bu mahsuplara rağmen kalan bir tutarın bulunması halinde bu tutar, mükelleflerin müracaatı üzerine kendilerine iade edilebilecektir. Ancak, bu iade işleminin yapılabilmesi için, iade edilecek tutarın, vergi inceleme raporu ile tespit edilmiş olması zorunludur. Zirai ürün alım-satım işi yapan kişi ve kuruluşların yukarıda yapılan açıklamalara göre kendilerine yapılan ödemelerden tevkif edilen vergilerin, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilebilmesi için ayrıca, kendilerinin satın almış olduktarı zirai ürün bedelleri üzerinden tevkif ettikleri vergilerin de muhtasar beyanname ile beyan edilerek, ödenmiş olması gerekmektedir. Zirai ürünlerin satın alınması sırasında alış bedeli üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatının, bu tevkifatı yapmak zorunda olanların yıllık beyannameleri üzerinden hesaplanan gelir vergilerine ve diğer vergi borçlarına hiçbir şekilde mahsup edilmesi söz konusu olmadığı gibi kendilerine iadesi de mümkün değildir. Tebliğ olunur. (*) 164 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile Yürürlükten Kaldırılmıştır.